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      律师案例

      偷税行政处罚撤销案

      朱强律师

      2019-05-23查看:1151成功案例

      律师观点分析

      对于纳税人而言,上个月或以前月度申报了未开票收入,这个月把以前未开票收入又补开了增值税发票是很常见的事情,那申报纳税方面如何处理?正常情况下,老司机会告诉你,可以在填制增值税申报表附列资料(一)时,在对应税率的栏次、“未开具发票”收入的“销售额”、“销项(应纳)税额”项下填写负数,并填写申报说明备查。没想到这个程序也被有心的企业用于延期纳税了……


      调节税款遭处罚


      2018年3月,五月设备制造公司遭到税务稽查,区税务局查明的事实是:2016年-2017年期间,五月设备制造公司开具发票后,又人为通过增值税申报表及附表冲减销售收入,达到不缴或少缴税款目的,共冲回销售收入1050万余元,涉及税款158万余元。2017年5月至12月,五月设备制造公司自查补税,将上述税款分期分批申报缴纳。区税务局2018年3月启动税务稽查,并于2018年12月作出处罚决定,认定五月设备制造公司的行为构成偷税,处以???9万元(税款158万元已经缴纳,?按其0.5倍??睿?。


      “聪明”的昏招


      五月设备制造公司为什么这么做呢?原来,五月设备制造公司在2016、2017年度部分月份销售收入很可观,但大部分销售收入已经开具了发票,销售款却没有收回来。根据税法规定,无论是否收到货款,先开具发票的,增值税纳税义务发生时间为开票当天,五月设备制造公司向下游客户开具了销项发票,也接受了上游企业的进项发票,那就老实纳税,纳税额是当期销项税额减去进项税额之差。五月设备制造公司为了暂缓交这个增值税,听信某财税专家指导,在增值税申报表的附列资料(一)上想到了办法:直接在当月“未开具发票”销售收入项下填负数,冲减当期销项税额,这样就把当期应纳税额降低了,效果那是立竿见影啊。


      ?到底属于哪一种偷税情形?


      后好心人提醒说税务局已经发觉了,有预警了,五月设备制造公司才主动分期申报纳税,并在税务稽查前把税款补齐了。尽管如此,税务局还是做出了上述偷税定性,并给予处罚。

      问题来了,五月设备制造公司是否构成偷税?法律依据在《税收征收管理法》第63条第1款。该条款规定“纳税人伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证,或者在帐簿上多列支出或者不列、少列收入,或者经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报,不缴或者少缴应纳税款的,是偷税?!备菟笆辗ǘㄔ?,必须搞清楚五月设备制造公司具体违反该条款中哪一种情形,然后才能定性。对比上述案例事实,五月设备制造公司最可能触发的是“经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报”。

      那来具体分析一下“经税务机关通知申报而拒不申报或者进行虚假的纳税申报”这句话。这句话从文意上有两种理解:

      第一种,通知申报是前提:经税务机关通知申报后拒不申报或者经通知申报后进行了虚假申报;

      第二种,通知申报只是拒不申报的前提,不是虚假申报的前提。即经通知申报而拒不申报,或者经通知申报后进行了虚假申报,或者未经通知申报,自己主动申报,但进行了虚假申报。

      然而实践中,这两种理解都存在。如果第二种理解是正确的,那么定性五月设备制造公司“进行了虚假的纳税申报”构成偷税是没有问题的。但问题是,凭啥说第一种理解就一定是错误的呢(参考下文提及的山西高院的判决)??造成这种局面的原因其实是立法技术问题?!端笆照魇展芾矸ā?3条采用的是列举法,把各种情形罗列出来有利于执法操作,但必然会有漏洞;而《刑法》201条“逃税罪”采用的归纳法,其规定“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报,逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的,处三年以下有期徒刑……”如果套用《刑法》201条第1款来做“偷税”的行政处罚,会很省力气。


      ???如何认定偷税的主观故意?


      还有一个问题,在税务稽查实施前,五月设备制造公司已经把税款补齐了,还能叫“偷税”吗?《国家税务总局关于税务检查期间补正申报补缴税款是否影响偷税行为定性有关问题的批复》(税总函[2013]196号)规定:“纳税人在稽查局进行税务检查前主动补正申报补缴税款,并且税务机关没有证据证明纳税人具有偷税主观故意的,不按偷税处理?!?/span>

      那如何判断偷税的主观故意?有观点认为,纳税义务发生时间已经确定,没有正当理由逾期申报纳税即为偷税,比如小偷偷了东西,后面即使再还给主人,仍然构成盗窃,只是处罚上可以从轻或减轻。但问题是,“税”是个啥?通常来说,税是公法之债,税款是纳税人负担的一项债务,是债的概念,而“偷”对应的标的是“物”,是所有权上的概念。税款没有转移到国库,所有权就没有转移,它仍然是一项债务,所以这种比喻在逻辑上还是不太自洽。


      ???结局


      说了这么多,五月设备制造公司的这个税务行政处罚案结局如何?这个案件,复议机关最终并没有给出实体上的是否构成偷税的结论性意见,而是以程序性问题撤销了该行政处罚决定。如果你非要一个确定的结论,也许山西高院的这个判决能够提供一些思路。(2015)晋行再字第1号行政判决认定,古交地税局亦认可古交大市场2009年3月2日申报的3173924.06元税款为2006年至2008年三年之间的欠税??顾呋赜牍沤坏厮熬秩衔?,根据《税收征管法》第63条的规定,古交大市场少缴税款构成偷税的主要方式是经通知申报而拒不申报以及通过虚假申报,古交地税局却没有提供古交大市场经通知申报而拒不申报的相关证据?!凵?,古交大市场于2009年3月2日申报的3173924.06元税款,应当是古交大市场在古交地税局进行检查之前,通过自查后主动对2006至2008年应缴税款的补充申报。故原二审生效判决认定事实清楚,适用法律正确,应予维持(即撤销古交地税局的处罚决定)。


      ?写在后面


      案例只有情节是真实的,主体是虚拟的,请勿对号入座。另外案例中事实发生的时间也并非最近的2017、2018年。我想说的是,如果在金税三期上线后,进行案例中所说的申报表附列资料(一)的操作,被预警是分分钟的事情,这种操作能否抗得住金税系统的表表比对、票表比对、表税比对,真的很难说。

      增值税虽然是价外税,但是会严重占用企业现金流,给企业经营带来困扰。尽管如此,我们企业也不应该冒着被认定偷税的风险去搞这番操作,因为一旦发现,处罚起来还是非常肉疼的(处偷逃税款0.5-5倍??睿?,更要命的是,一旦被处罚过一次,后面的日子就如履薄冰了,因为《刑法》第201条第2款规定“有第一款行为,经税务机关依法下达追缴通知后,补缴应纳税款,缴纳滞纳金,已受行政处罚的,不予追究刑事责任;但是,五年内因逃避缴纳税款受过刑事处?;蛘弑凰拔窕馗瓒我陨闲姓Ψ5某??!币馑际?,如果再次偷税,当事人将直面逃税罪的刑罚了,是不是很酸爽呢?(完)


      参考案例:

      山西省古交市地方税务局诉古交市建筑装饰材料大市场处罚再审案

      http://jslx.pkulaw.cn/case/pfnl_a25051f3312b07f3f1e4b656c85102d3a88a4acc9b251105bdfb.html?keywords=%282015%29晋行再字第1号&match=Exact


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